2025年《中级会计实务》知识点+练习(二): 存货

一、存货的定义及确认条件

（一）存货的定义

存货是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料和物料等 。其区别于固定资产等非流动资产的关键在于，持有存货的最终目的是为了出售。

存货涵盖范围广泛，包括原材料、在产品、半成品、产成品、商品、周转材料、在途物资、发出商品等 。需要注意的是，为建造固定资产等各项工程而储备的各种物资，不属于企业的存货，应计入“工程物资”科目；企业接受外来原材料加工制造的代制品和为外单位加工修理的代修品，制造完成或修理验收入库后，视同企业的产成品，企业为加工或修理产品发生的材料、人工费等作为企业存货核算；

周转材料若符合固定资产定义，应当作为固定资产核算；房地产开发企业购入的用于建造商品房的土地使用权属于企业的存货；委托加工物资、在途物资、发出商品、委托代销商品也属于存货范畴。而受托代销商品，由于受托方未获得相关商品控制权，不能确认为受托方的存货，在填列资产负债表“存货”项目时，“受托代销商品”与“受托代销商品款”两科目一增一减相互抵销，不列为受托方存货 。

（二）存货的确认条件

存货同时满足下列条件的，才能予以确认：一是与该存货有关的经济利益很可能流入企业；二是该存货的成本能够可靠地计量 。例如，企业已签订销售合同且对方信誉良好，商品已发出，此时与该商品有关的经济利益很可能流入企业，同时商品成本能够准确核算，满足存货确认条件；反之，若商品发出后，购买方出现财务困难，很可能无法支付货款，即便商品已发出，也不满足存货确认条件，应将其转为发出商品，而不能确认为收入并结转成本。

二、存货的初始计量

存货应当按照成本进行初始计量，存货成本包括采购成本、加工成本和其他成本 。

（一）外购的存货

1.采购成本构成

购买价款：一般纳税人不含增值税的金额，小规模纳税人包含增值税金额 。

相关税费：涵盖关税、消费税、资源税以及不能抵扣的增值税等 。例如，进口商品需缴纳关税，应税消费品生产企业采购原材料涉及消费税，小规模纳税人采购存货对应的增值税等，这些税费都应计入存货成本。

其他可归属于存货采购成本的费用：

采购过程中发生的运输费、装卸费、保险费等 。若取得符合规定的运输发票，一般纳税人运输费可按一定比例（如9%）抵扣增值税，剩余部分计入存货成本。

入库前发生的挑选整理费，如对农产品进行挑选、分类、整理所产生的人工及其他费用 。

合理损耗，即货物在运输、装卸等过程中，由于自然原因或不可避免的损耗，如运输途中煤炭的合理挥发、汽油的正常损耗等。合理损耗不影响存货总成本，但会提高单位成本 。例如，企业采购1000千克材料，单价10元，运输途中合理损耗10千克，那么存货总成本仍为1000×10 = 10000元，入库数量变为990千克，单位成本变为10000÷990≈10.1元 。

2.不计入存货成本的费用

非正常消耗的直接材料、直接人工和制造费用，如因自然灾害造成的原材料毁损，相关损失应计入营业外支出，不计入存货成本 。

仓储费用（不包括在生产过程中为达到下一个生产阶段所必需的仓储费用），如采购入库后到领用前发生的仓储费用，应计入当期损益（管理费用） 。而生产过程中为达到下一个生产阶段所必需的仓储费用，如酿酒企业生产过程中，酒在窖藏阶段的仓储费用，应计入生产成本 。

不能归属于使存货达到目前场所和状态的其他支出 。

3.商品流通企业的特殊处理

商品流通企业在采购商品过程中发生的运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用等，有以下三种处理方式：

应当计入存货采购成本 。

也可以先进行归集，期末根据所购商品的存销情况进行分摊。对于已售商品的进货费用，计入当期损益（主营业务成本）；对于未售商品的进货费用，计入期末存货成本 。

企业采购商品的进货费用金额较小的，可以在发生时直接计入当期损益（销售费用） 。

（二）通过进一步加工而取得的存货

1.委托外单位加工的存货

委托外单位加工完成的存货成本=实际耗用的原材料（或者半成品）+加工费+往返运杂费+不可抵扣的增值税+消费税 。其中，消费税的处理较为特殊：

若收回后用于直接出售或者连续生产非应税消费品，消费税计入存货的成本 。例如，企业委托加工一批应税消费品，收回后直接对外销售，受托方代收代缴的消费税应计入委托加工物资成本。

若用于连续生产应税消费品，消费税计入“应交税费－应交消费税”科目的借方，待以后环节抵扣 。如卷烟厂委托加工烟丝，收回后继续生产卷烟，受托方代收代缴的消费税可在后续生产销售卷烟时抵扣。

2.自行生产的存货

入账成本=直接材料+直接人工+制造费用 。

直接材料即生产产品所使用的原材料成本；

直接人工是指直接从事产品生产的工人的职工薪酬；

制造费用是企业为生产产品和提供劳务而发生的各项间接费用，包括企业生产部门（如生产车间）管理人员的职工薪酬、折旧费、办公费、水电费、机物料损耗、劳动保护费、季节性和修理期间停工损失（排除非正常原因的停工损失）、为生产产品发生的符合资本化条件的借款费用、产品生产用的自行开发或外购的无形资产摊销等 。

例如，某制造企业生产产品，领用原材料10万元，生产工人工资5万元，车间管理人员工资2万元，车间设备折旧3万元，那么该产品的生产成本= 10 + 5 + 2 + 3 = 20万元 。

（三）其他方式取得的存货

1.投资者投入存货的成本：应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但在投资合同或协议约定价值不公允的情况下，按照该项存货的公允价值作为其入账价值 。例如，A公司接受B公司投入的一批存货，投资协议约定价值为80万元，该批存货的公允价值为100万元，若约定价值不公允，则应按照公允价值100万元入账，会计分录为：借：原材料100，应交税费—应交增值税（进项税额）（假设适用税率，如有），贷：实收资本（按双方约定在注册资本中所占份额） ，资本公积—资本溢价（倒挤差额） 。

2.通过提供劳务取得的存货：通过提供劳务取得存货的，所发生的从事劳务提供人员的直接人工和其他直接费用以及可归属于该存货的间接费用，计入存货成本 。如某建筑劳务公司为客户建造特定设备，建造过程中工人薪酬、耗用的材料以及分摊的间接费用等，都构成该设备存货的成本 。

三、存货期末计量

（一）计量原则

资产负债表日，存货应当按照成本与可变现净值孰低计量。存货成本高于其可变现净值的，应当计提存货跌价准备，计入当期损益 。例如，某企业库存商品成本为100万元，期末其可变现净值为80万元，成本高于可变现净值，应计提存货跌价准备20万元，会计分录为：借：资产减值损失20，贷：存货跌价准备20。

（二）可变现净值的确定

1.存货

有合同：可变现净值=合同价-估计的销售费用和相关税费 。例如，企业与客户签订销售合同，约定以120万元销售一批商品，预计销售该商品将发生销售费用及相关税费10万元，那么该批商品的可变现净值= 120 - 10 = 110万元 。

无合同或超出合同部分：可变现净值=市场价-估计的销售费用和相关税费 。若上述商品没有签订合同，市场价格为115万元，预计销售费用及相关税费仍为10万元，则可变现净值= 115 - 10 = 105万元 。

2.材料

直接出售：可变现净值=市场价-估计的销售费用和相关税费 。如企业持有一批原材料，市场价格为50万元，预计销售该批材料的销售费用和相关税费为5万元，其可变现净值= 50 - 5 = 45万元 。

需要经过加工：

以其生产的产成品未减值，则材料不减值 。例如，某材料用于生产产品，该产品市场售价100万元，生产该产品需投入继续加工成本20万元，预计销售费用及相关税费10万元，产品可变现净值= 100 - 10 - 20 = 70万元，产品成本假设为65万元，产品未减值，那么该材料也不减值 。

以其生产的产成品发生减值：材料可变现净值=产品估计售价-至完工时估计将要发生的成本-销售产品估计的销售费用和相关税费 。若上述产品市场售价降至60万元，其他条件不变，产品可变现净值= 60 - 10 - 20 = 30万元，产品成本65万元，产品发生减值，此时材料可变现净值= 60 - 20 - 10 = 30万元 。

（三）存货跌价准备的计提、转回与结转

1.存货跌价准备的计提：当存货成本高于可变现净值时，按成本与可变现净值的差额计提，账务处理为：借：资产减值损失（成本与可变现净值的差额） ，贷：存货跌价准备 。企业通常应当按照单个存货项目计提存货跌价准备；对于数量繁多、单价较低的存货，可以按照存货类别计提存货跌价准备；与在同一地区生产和销售的产品系列相关、具有相同或类似最终用途或目的 ，且难以与其他项目分开计量的存货，可以合并计提存货跌价准备 。

2.存货跌价准备的转回：若以前减记存货价值的影响因素已经消失，减记的金额应当予以恢复，并在原已计提的存货跌价准备金额内转回 。账务处理为：借：存货跌价准备（原已计提的存货跌价准备金额内） ，贷：资产减值损失 。例如，前期因市场价格下跌对某存货计提了10万元跌价准备，本期该存货市场价格回升，且是之前导致价格下跌的因素消失，在原计提10万元跌价准备范围内，假设可转回5万元，就进行上述转回分录处理 。如果不是导致存货跌价准备转回的是以前减记存货价值的影响因素的消失，则不允许将该存货跌价准备转回 。

3.存货跌价准备的结转：企业计提了存货跌价准备，如果其中有部分存货已经销售，则企业在结转销售成本时，应同时结转对其已计提的存货跌价准备 。账务处理为：借：主营业务成本、其他业务成本等 ，存货跌价准备 ，贷：库存商品、原材料等 。如企业销售一批已计提跌价准备的商品，该商品成本50万元，已计提跌价准备5万元，销售时结转成本分录为：借：主营业务成本45，存货跌价准备5，贷：库存商品50。

单选题

1.下列各项中，不应计入存货采购成本的是（ ）

A.进口商品支付的关税

B.采购过程中发生的运输费

C.采购人员的差旅费

D.小规模纳税人支付的增值税

答案：C

解析：采购人员的差旅费属于管理费用，不计入存货采购成本。A、B、D均属于存货采购成本的构成部分。

2.企业委托外单位加工一批应税消费品，收回后用于连续生产应税消费品，受托方代收代缴的消费税应计入（ ）

A.委托加工物资成本

B.应交税费—应交消费税（借方）

C.税金及附加

D.营业外支出

答案：B

解析：收回后用于连续生产应税消费品的，消费税可抵扣，计入“应交税费—应交消费税”借方；直接出售的则计入成本。

3.某企业为增值税一般纳税人，购入原材料一批，增值税专用发票上注明的价款为100万元，增值税税额为13万元，运输途中发生合理损耗1万元，入库前的挑选整理费2万元。该批原材料的入账成本为（ ）万元

A. 100

B. 102

C. 103

D. 115

答案：B

解析：入账成本= 100（价款）+2（挑选整理费）=102万元。合理损耗不影响总成本，增值税可抵扣不计入成本。

4.资产负债表日，存货应当按照（ ）计量

A.成本

B.可变现净值

C.成本与可变现净值孰低

D.重置成本

答案：C

解析：存货期末计量原则为成本与可变现净值孰低，当成本高于可变现净值时计提跌价准备。

5.下列关于存货跌价准备的表述中，正确的是（ ）

A.存货跌价准备一经计提，不得转回

B.转回存货跌价准备时，应冲减资产减值损失

C.存货跌价准备的转回金额可以超过原计提金额

D.已计提跌价准备的存货对外销售时，无需结转已计提的跌价准备

答案：B

解析：存货跌价准备在影响因素消失时可转回，且不超过原计提金额，A、C错误；销售时需结转跌价准备，D错误。

多选题

1.下列各项中，属于企业存货的有（ ）

A.委托加工物资

B.工程物资

C.房地产开发企业购入的用于建造商品房的土地使用权

D.受托代销商品

答案：AC

解析：工程物资属于非流动资产，受托代销商品不属于受托方存货，B、D错误；A、C符合存货定义。

2.下列各项中，应计入存货成本的有（ ）

A.商品流通企业在采购商品过程中发生的运输费

B.非正常消耗的直接材料

C.为达到下一个生产阶段所必需的仓储费用

D.生产产品发生的制造费用

答案：ACD

解析：非正常消耗的直接材料计入当期损益，B错误；A、C、D均应计入存货成本。

3.关于存货可变现净值的确定，下列说法正确的有（ ）

A.有合同的存货，其可变现净值应以合同价为基础确定

B.无合同的存货，其可变现净值应以市场价为基础确定

C.直接出售的材料，其可变现净值为材料的市场价减去估计的销售费用和相关税费

D.需要加工的材料，其可变现净值为材料的市场价减去估计的销售费用和相关税费

答案：ABC

解析：需要加工的材料，可变现净值以产成品估计售价为基础确定，D错误；A、B、C表述正确。

4.下列关于存货跌价准备计提的表述中，正确的有（ ）

A.通常应按单个存货项目计提

B.数量繁多、单价较低的存货可按类别计提

C.与同一地区生产和销售的产品系列相关的存货可合并计提

D.已计提跌价准备的存货价值回升时，应在原计提金额内转回

答案：ABCD

解析：四项表述均符合存货跌价准备计提、转回的相关规定。

5.下列各项中，会引起存货账面价值发生增减变动的有（ ）

A.计提存货跌价准备

B.发出商品但尚未确认收入

C.已经霉烂变质的存货

D.冲回多计提的存货跌价准备

答案：ACD

解析：发出商品未确认收入时，存货账面价值不变，B错误；A、C、D均会导致存货账面价值变动。

判断题

1.企业接受外来原材料加工制造的代制品，制造完成验收入库后，应视同企业的产成品。（ ）

答案：√

解析：代制品验收入库后，企业为加工发生的成本应作为存货核算，视同产成品。

2.存货采购过程中发生的合理损耗，会增加存货的单位成本。（ ）

答案：√

解析：合理损耗不影响总成本，但减少入库数量，故单位成本升高。

3.商品流通企业采购商品的进货费用金额较小的，可在发生时直接计入当期损益。（ ）

答案：√

解析：此为商品流通企业进货费用的特殊处理规定，符合准则要求。

4.资产负债表日，当存货成本低于可变现净值时，应计提存货跌价准备。（ ）

答案：×

解析：当存货成本高于可变现净值时才计提跌价准备，成本低于可变现净值时无需计提。

5.委托加工物资收回后直接用于出售的，受托方代收代缴的消费税应计入委托加工物资成本。（ ）

答案：√

解析：直接出售的委托加工物资，消费税计入成本；连续生产应税消费品的则可抵扣。

计算题

甲企业为增值税一般纳税人，2025年5月发生与存货相关的经济业务如下：

（1）5月1日，购入A材料一批，增值税专用发票上注明价款200万元，增值税税额26万元，另支付运输费10万元（不含增值税，税率9%）、装卸费5万元。材料已验收入库，款项均以银行存款支付。

（2）5月10日，委托乙企业加工B产品，发出原材料成本100万元。

（3）5月20日，支付加工费20万元（不含增值税，税率13%），乙企业代收代缴消费税30万元（该产品收回后直接对外销售）。

（4）5月25日，B产品加工完成验收入库。

要求：计算甲企业5月1日购入A材料的入账成本及5月25日B产品的入账成本。

答案：

A材料入账成本= 200+10+5=215（万元）

B产品入账成本= 100+20+30=150（万元）

解析：

A材料成本包括价款、运输费、装卸费（增值税可抵扣，不计入成本）；B产品成本包括发出材料成本、加工费及代收代缴的消费税（直接销售时计入成本）。

综合题

甲公司为增值税一般纳税人，2025年12月31日库存商品的账面余额为500万元，可变现净值为450万元；2026年3月10日销售该批商品的80%，售价400万元（不含增值税），增值税税额52万元，款项已收存银行。2026年6月30日，剩余商品的可变现净值为95万元。

要求：

（1）编制2025年12月31日计提存货跌价准备的会计分录；

（2）编制2026年3月10日销售商品及结转存货跌价准备的会计分录；

（3）编制2026年6月30日调整存货跌价准备的会计分录。

答案：

（1）2025年12月31日：

借：资产减值损失50

贷：存货跌价准备50

（2）2026年3月10日：

借：银行存款452

贷：主营业务收入400

应交税费—应交增值税（销项税额）52

借：主营业务成本400

贷：库存商品400

借：存货跌价准备40

贷：主营业务成本40

（3）2026年6月30日：

借：存货跌价准备5

贷：资产减值损失5

解析：

（1）应计提跌价准备= 500-450=50万元；

（2）销售80%商品，结转对应成本及跌价准备40万元（50×80%）；

（3）剩余商品成本100万元，可变现净值95万元，应保留跌价准备5万元，需冲回5万元（10-5）。